Hinzurechnungsbesteuerung und globale Mindeststeuer

Konzerne, deren Muttergesellschaft in einem Land mit Hinzurechnungsbesteuerung ansässig ist, müssen sich zudem fragen, ob die Gewinne einer ausländischen Captive im Inland besteuert werden. Deutschland bietet ein typisches Beispiel. Nach dem Aussensteuergesetz (AStG) werden die niedrig besteuerten passiven Einkünfte einer von in Deutschland ansässigen Personen beherrschten ausländischen Gesellschaft den Einkünften der deutschen Gesellschafter hinzugerechnet. Die Niedrigsteuergrenze lag bei fünfundzwanzig Prozent und wurde ab 2024 auf fünfzehn Prozent gesenkt. Versicherungseinkünfte gelten nur unter Voraussetzungen als aktiv, die Captives in der Regel nicht erfüllen, weil eine Captive den grössten Teil ihrer Einkünfte aus Risiken nahestehender Personen erzielt.¹ Ein deutscher Konzern mit einer Schweizer Captive, die zu rund zwölf oder dreizehn Prozent besteuert wurde, sah sich daher während vieler Jahre einer Hinzurechnungsbesteuerung in Deutschland gegenüber, was erklärt, weshalb deutsche Konzerne ihre Captives eher in Luxemburg ansiedelten, wo die Schwankungsrückstellung die Steuer aufschiebt, oder sie in Deutschland behielten. Da die Schweiz selbst keine Hinzurechnungsbesteuerung kennt, sind die Basler Konzerne von ihren ausländischen Captives nicht in gleicher Weise betroffen.

Die Europäische Union verpflichtete mit der Anti-Steuervermeidungsrichtlinie von 2016 alle Mitgliedstaaten zur Einführung einer Hinzurechnungsbesteuerung, die Versicherungseinkünfte ähnlich behandelt. Die Vereinigten Staaten wenden seit der Subpart-F-Gesetzgebung von 1962 eigene Regeln auf die Einkünfte von Offshore-Captives an, 2017 ergänzt durch die Steuer auf Global Intangible Low-Taxed Income (GILTI) und die Base Erosion and Anti-Abuse Tax (BEAT), die bestimmte an ausländische verbundene Unternehmen bezahlte Rückversicherungsprämien erfasst.² Die Anwendung dieser Regeln auf Captives ist ein Beispiel dafür, wie das Steuerrecht den Spielraum für eine steuerlich motivierte Platzierung von Risiken eingeengt hat.

Die globale Mindeststeuer nach Säule 2 hat ihn weiter eingeengt. Die Schweiz führte nach der im Juni 2023 vom Volk angenommenen Verfassungsänderung ab 1. Januar 2024 eine qualifizierte inländische Ergänzungssteuer und ab 1. Januar 2025 die Primärergänzungssteuerregelung (Income Inclusion Rule) ein. Grosse Konzerne mit einem konsolidierten Umsatz von mindestens 750 Mio. Euro müssen in jeder Jurisdiktion mindestens fünfzehn Prozent auf ihren Gewinnen bezahlen.³ Eine Captive eines Basler Konzerns in Zug oder Basel wird daher bis auf fünfzehn Prozent besteuert, während eine Captive auf Bermuda der Gewinnsteuer unterliegt, die Bermuda ab 2025 als Antwort auf Säule 2 eingeführt hat.⁴ Die GloBE-Mustervorschriften enthalten Sonderbestimmungen für Versicherungen, darunter Regeln über die Behandlung versicherungstechnischer Rückstellungen und der Kapitalerträge von Versicherern. Die luxemburgische Schwankungsrückstellung hat für Konzerne im Anwendungsbereich von Säule 2 an Attraktivität verloren, weil ihr Abzug den effektiven Steuersatz unter das Minimum senken und eine Ergänzungssteuer auslösen kann. Für die grossen Basler Konzerne beruht der Entscheid, eine Captive zu behalten oder zu gründen, heute fast ausschliesslich auf ihrer Funktion im Risikomanagement.

Anmerkungen

1. Aussensteuergesetz (AStG), §§ 7–8, in der Fassung des ATAD-Umsetzungsgesetzes vom 25. Juni 2021, insbesondere § 8 Abs. 1 Nr. 3 AStG zu Einkünften von Versicherungsunternehmen und § 8 Abs. 5 AStG zur Niedrigsteuergrenze (25 %, gesenkt auf 15 % durch das Gesetz zur Umsetzung der Mindeststeuerrichtlinie vom 21. Dezember 2023). ↩
2. Richtlinie (EU) 2016/1164 des Rates vom 12. Juli 2016 mit Vorschriften zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken (ATAD), Art. 7 Abs. 2 lit. a Ziff. iv (Einkünfte aus Versicherungs-, Bank- und anderen finanziellen Tätigkeiten); zu den Regeln der Vereinigten Staaten vgl. Subpart F (26 U.S.C. §§ 951 ff.), die mit dem Tax Cuts and Jobs Act of 2017 eingeführten GILTI- und BEAT-Bestimmungen und ihre späteren Änderungen. ↩
3. Bundesbeschluss über eine besondere Besteuerung grosser Unternehmensgruppen (Umsetzung des OECD/G20-Projekts zur Besteuerung der digitalen Wirtschaft), angenommen in der Volksabstimmung vom 18. Juni 2023 (Art. 129a BV), und Mindestbesteuerungsverordnung (MindStV, SR 642.161), mit Anwendung der QDMTT ab 1. Januar 2024 und der IIR ab 1. Januar 2025; die UTPR wurde aufgeschoben. ↩
4. Corporate Income Tax Act 2023 (Bermuda), der eine Gewinnsteuer von 15 % auf in Bermuda ansässige Geschäftseinheiten multinationaler Konzerne mit einem Jahresumsatz von mindestens EUR 750 Mio. erhebt, anwendbar auf Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2025 beginnen. ↩

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